自2016年5月1日起，全面推行營改增后，所有原營業(yè)稅納稅人都成為增值稅納稅人，由此使得增值稅政策發(fā)生諸多變化。本文對增值稅一般納稅人發(fā)生非正常損失情形的不同增值稅處理政策進行一次梳理，幫您厘清思路。
營改增后，增值稅納稅人分為原增值稅納稅人和試點納稅人兩大類。
原增值稅納稅人是指在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人。原增值稅納稅人應當依照《中華人民共和國增值稅暫行條例》（國務院令第538號，以下稱《增值稅暫行條例》)及其有關政策繳納增值稅。
試點納稅人是指在中華人民共和國境內銷售服務、無形資產或者不動產的單位和個人。試點納稅人應當按照《財政部、國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號，以下簡稱“財稅〔2016〕36號”）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》（以下簡稱《試點實施辦法》）及其有關政策繳納增值稅。
原試點政策（含適用原增值稅納稅人部分）分別在規(guī)定的試點范圍和時間內適用外，自2016年5月1日起除另有規(guī)定的條款外，相應廢止。
1不得抵扣進項稅額的非正常損失項目規(guī)定趨于一致
根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條、“財稅〔2016〕36號”附件2《營業(yè)稅改征增值稅試點有關事項的規(guī)定》第二條第（一）款第5項、《試點實施辦法》第二十七條規(guī)定，雖然原增值稅納稅人對非正常損失的規(guī)定分別進行了表述，但匯總起來看，與試點納稅人趨于一致。
非正常損失的下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：
（1）非正常損失的購進貨物，以及相關的加工修理修配勞務和交通運輸服務。
（2）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物（不包括固定資產）、加工修理修配勞務和交通運輸服務。
（3）非正常損失的不動產，以及該不動產所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。
（4）非正常損失的不動產在建工程所耗用的購進貨物、設計服務和建筑服務。納稅人新建、改建、擴建、修繕、裝飾不動產，均屬于不動產在建工程。
（5）上述第（3）項、第（4）項所稱貨物，是指構成不動產實體的材料和設備，包括建筑裝飾材料和給排水、采暖、衛(wèi)生、通風、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調、電梯、電氣、智能化樓宇設備及配套設施。
2基本涵義不同
1、原增值稅一般納稅人
根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部、國家稅務總局令第50號公布，財政部、國家稅務總局令第65號修訂并自2011年11月1日起施行）第二十四條規(guī)定，非正常損失，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質的損失。
“財稅〔2016〕36號”雖然對原增值稅一般納稅人的非正常損失范圍進項調整，但對其基本涵義沒有重新定義。
2、試點增值稅一般納稅人
根據(jù)《試點實施辦法》第二十八條規(guī)定，非正常損失，是指因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉爛變質，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產被依法沒收、銷毀、拆除的情形。
因此，與《增值稅暫行條例》相比較，范圍有所擴大。
3進項稅額轉出處理方式不同
1、原增值稅一般納稅人
（1）已抵扣進項稅額的購進貨物、勞務，發(fā)生非正常損失情形的，應當按照《增值稅暫行條例》及其相關規(guī)定進行處理。
（2）已抵扣進項稅額的購進服務，發(fā)生非正常損失情形（簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目除外）的，應當將該進項稅額從當期進項稅額中扣減；無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應扣減的進項稅額。
（3）已抵扣進項稅額的無形資產或者不動產，發(fā)生非正常損失情形的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=無形資產或者不動產凈值×適用稅率
2、試點增值稅一般納稅人
（1）已抵扣進項稅額的購進貨物（不含固定資產）、勞務、服務，發(fā)生非正常損失規(guī)定情形（簡易計稅方法計稅項目、免征增值稅項目除外）的，應當將該進項稅額從當期進項稅額中扣減；無法確定該進項稅額的，按照當期實際成本計算應扣減的進項稅額。
（2）已抵扣進項稅額的固定資產、無形資產或者不動產，發(fā)生非正常損失規(guī)定情形的，按照下列公式計算不得抵扣的進項稅額：
不得抵扣的進項稅額=固定資產、無形資產或者不動產凈值×適用稅率
固定資產、無形資產或者不動產凈值，是指納稅人根據(jù)財務會計制度計提折舊或攤銷后的余額。
因此，對發(fā)生非正常損失規(guī)定情形、需要進行進項稅額轉出處理的，應當區(qū)分原增值稅納稅人和試點納稅人，分別按照規(guī)定進行處理。
1、管理過程中發(fā)生的損失的把握
對于管理過程發(fā)生的損失不是全部屬于增值稅規(guī)定上的非正常損失，只有屬于由于管理不善引起的，并且屬于被盜、丟失、霉爛變質三種情形的，存在屬于非正常損失，需要對已經抵扣的進項稅額按照規(guī)定進行轉出處理。
因此，納稅人發(fā)生損失時需要鑒定事故責任，劃清是否屬于管理不善責任。建議納稅人建立健全管理制度，發(fā)生被盜、丟失、霉爛變質時，對不是屬于管理不善情形的，有必要通過有關部門進行事故責任認定，提供與管理不善無關的證據(jù)。比如：食品企業(yè)發(fā)生原材料或者產品霉爛變質時，在銷毀過程中能夠提供食品管理部門出具的屬于過期變質的認定報告，則屬于正常損失，不需要進行進項稅額轉出處理。否則事后就可能存在稅企爭議。
2、對貨物或者不動產被處置的把握
試點一般納稅人當發(fā)生貨物或者不動產被處置時需要分清不同的處置情形分別進行處理。只有是因為違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產被依法沒收、銷毀、拆除的，屬于非正常損失，需要作進項轉出處理。比如：企業(yè)因債務糾紛問題被法院扣押貨物，并作拍賣處置處理，就不屬于非正常損失，應該對拍賣收入按照規(guī)定作銷售處理。企業(yè)自建的違法違章建筑被拆除時，就屬于非正常損失，對已經抵扣的進項稅額應該按規(guī)定作轉出處理。
總之，全面推行營改增后，對非正常損失的認定標準和范圍發(fā)生了變化。增值稅一般納稅人發(fā)生資產損失時，要根據(jù)納稅人類型，結合具體情況分別處理。對于屬于正常損失的，建議企業(yè)保留好相關的證明材料，減少事后爭議。對于符合非正常損失情形的，應該及時按規(guī)定進行進項稅額轉出處理，預防稅收風險。
售前咨詢