《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（ 財(cái)稅〔2016〕36號，以下簡稱36號文件）發(fā)布后，進(jìn)項(xiàng)稅從銷項(xiàng)稅額中的抵扣事項(xiàng)（以下簡稱進(jìn)項(xiàng)稅抵扣）成為納稅人普遍關(guān)心的問題之一，本文結(jié)合實(shí)務(wù)，就新政策中應(yīng)用比較廣泛的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣風(fēng)險(xiǎn)提示如下。
一、新增不得抵扣項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)提示
36號文件規(guī)定：
購進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅不得從銷項(xiàng)稅中抵扣。
1、旅客運(yùn)輸服務(wù)
旅客運(yùn)輸服務(wù)屬于 “交通運(yùn)輸服務(wù)”，不管是鐵路，陸路，水路，航空，只要是載運(yùn)旅客的服務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。
納稅人常用的接受出租車服務(wù)，公交車服務(wù)，長途車服務(wù)，輪渡，客船，客機(jī)，火車客運(yùn)，班車服務(wù)等，只要是載客行為，均不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
提示，差旅費(fèi)中的交通費(fèi)，屬于旅客運(yùn)輸服務(wù)的，進(jìn)項(xiàng)稅不能抵扣。
2、貸款服務(wù)
融資性售后回租，按照貸款服務(wù)繳納增值稅。融資性售后回租中，出租人將標(biāo)的物回租給承租人的利息部分屬于貸款服務(wù)，承租人不能抵扣。2016年4月30日前已經(jīng)執(zhí)行尚未執(zhí)行完畢的融資性售后回租合同，繼續(xù)選擇以前的政策執(zhí)行的，承租人可以抵扣。
36號文件規(guī)定，納稅人接受貸款服務(wù)向貸款方支付的與該筆貸款直接相關(guān)的投融資顧問費(fèi)、手續(xù)費(fèi)、咨詢費(fèi)等費(fèi)用，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。根據(jù)文件內(nèi)容，似乎只限制支付給貸款方的上述費(fèi)用不能抵扣，如果支付給貸款方之外的主體，這部分費(fèi)用是否可以抵扣？從文件來看，應(yīng)該是可以的。
36文件只限制貸款服務(wù)不得抵扣，納稅人向銀行支付的賬戶管理費(fèi)，購買票據(jù)費(fèi)用，手續(xù)費(fèi)等等其他的費(fèi)用，從文件來看，不屬于貸款服務(wù)，可以抵扣。
3、餐飲服務(wù)
餐飲服務(wù)，無論是用于業(yè)務(wù)交際、集體福利或個(gè)人消費(fèi)的，或者是用在會議費(fèi)或差旅費(fèi)等，均不能抵扣。
提示，將餐飲服務(wù)包含在會議費(fèi)或差旅費(fèi)中一并取得發(fā)票，是否可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅？這個(gè)要注意后續(xù)政策的規(guī)定。
住宿費(fèi)不屬于餐飲服務(wù)，如果不屬于集體福利、個(gè)人消費(fèi)等情況，可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。
二、新增改變用途的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)允許抵扣風(fēng)險(xiǎn)提示
規(guī)定不得抵扣且未抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)，發(fā)生用途改變，用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的應(yīng)稅項(xiàng)目，可在用途改變的次月根據(jù)凈值計(jì)算可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
36號文件規(guī)定，上述可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)取得合法有效的增值稅扣稅憑證。2016年15號公告規(guī)定，依照本條規(guī)定計(jì)算的不動產(chǎn)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)取得2016年5月1日后開具的合法有效的增值稅扣稅憑證。
筆者認(rèn)為，應(yīng)該聚焦于如何取得“合法有效的增值稅扣稅憑證”。 比如，原取得增值稅專用發(fā)票認(rèn)證，但因用于不得抵扣項(xiàng)目，未抵扣；或者因用于不得抵扣項(xiàng)目，直接取得增值稅普通發(fā)票等。這些情況是否需要重新取得扣稅憑證，以及以何種方式取得，還有類似于紅字發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出問題，重新取得發(fā)票金額與抵扣金額的差異問題，以及進(jìn)口海關(guān)增值稅繳款書重新取得難度等等問題，都是后續(xù)文件應(yīng)關(guān)注的事項(xiàng)。
三、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)已抵后轉(zhuǎn)規(guī)定風(fēng)險(xiǎn)提示
已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，發(fā)生本辦法第二十七條規(guī)定不得抵扣情形的，按照凈值計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額。
提示：二十七條第（三）項(xiàng)規(guī)定，非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購進(jìn)貨物（不包括固定資產(chǎn)），其進(jìn)項(xiàng)稅不得抵扣。
購進(jìn)貨物，文件明確不包括固定資產(chǎn)，即在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失時(shí)，相關(guān)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅不需按照上述公式轉(zhuǎn)出。實(shí)際上，無形資產(chǎn)和不動產(chǎn)也應(yīng)是同樣的情況，否則因部分在產(chǎn)品、產(chǎn)成品的非正常損失，就將所有的相關(guān)固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，明顯是不合理的。
四、非正常損失中不動產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)提示
36號文件對非正常損失的定義為，因管理不善造成貨物被盜、丟失、霉?fàn)€變質(zhì)，以及因違反法律法規(guī)造成貨物或者不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除的情形。
提示：對于不動產(chǎn)，只有因“違反法律法規(guī)”造成不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀、拆除時(shí)，才需要轉(zhuǎn)出，管理不善因素不是不動產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的必要條件。
五、取得增值稅扣稅憑證風(fēng)險(xiǎn)提示
全面營改增后，納稅人應(yīng)關(guān)注取得增值稅扣稅憑證方式的變化。
簡易計(jì)稅，只要是未明確不得開具增值稅專用發(fā)票的情形，比如銷售使用過的固定資產(chǎn)，不放棄減稅，不能開具增值稅專用發(fā)票；銷售舊貨，不能開具增值稅專用發(fā)票；個(gè)人不能代開增值稅專用發(fā)票等（這里不一一列舉），其他未明確的情況，應(yīng)可以開具增值稅專用發(fā)票。小規(guī)模納稅人可以代開，一般納稅人不能代開，只能自行開具。
銀行服務(wù)，納稅人應(yīng)及時(shí)向銀行提供增值稅發(fā)票開票資料，銀行定期向納稅人開具發(fā)票。
道路通行服務(wù)，每次通過時(shí)取得專用發(fā)票的可能性不大，可能會采取集中開具或ETC卡才可以開具增值稅專用發(fā)票的方式。
類似的情況尚有不少，納稅人應(yīng)保持對后續(xù)政策的關(guān)注。
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